关于资产减值会计的思考

关于资产减值会计的思考

作者：王爱玲 张玉红

来源：《合作经济与科技》2014年第06期

[提要] 2006年财政部颁布的38项具体企业会计准则中，资产减值准则作为第8号准则被独立地写入其中。2007年正式实施以来，时至今日，虽然在我国的企业中对核实企业资产的价值起到了重要作用，但在实务中的问题也不断凸现。本文针对资产减值会计在我国存在的问题，提出针对性的举措。

关键词：资产减值；会计准则；资产组

基金项目：2012年山东省高等学校教学改革立项项目（编号：2012480） 中图分类号：F230 文献标识码：A 收录日期：2014年1月2日 一、资产减值的内涵及现状

资产减值，英文Impairment of assets，意思是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产的使用价值降低，使得资产的可收回金额低于资产的账面价值。这种减值是非预期的、偶然的。随着市场经济的不断深入，经济环境变得愈加复杂，其中经济和利润的关系在企业的经济运行中反映出诸多问题，想要解决这些问题，资产减值这一会计政策无疑成为一个重要的举措，我国也十分重视对资产减值会计的研究。我国于2006年发布的《企业会计准则》第8号就是新增的专门针对资产减值会计处理的准则，新准则明确规定了所有资产减值的适用原则，进一步规范了企业资产减值并与国际会计准则接轨，使得会计人员容易理解和操作更具有针对性与可操作性。但是，不可否认的是我国的资产减值会计仍然存在着一些亟待解决的问题。

二、资产减值新会计准则存在的问题

（一）资产减值的计量标准存在多重性。从我国资产减值新会计新准则的相关规定中可以看出，八项资产减值确认采用了3种不同的判断标准，即存货、固定资产和无形资产采用了永久性标准，应收账款、长期投资和在建工程采用了可能性标准，只有短期投资和委托贷款采用了经济性标准性。资产的公允价值减去处置费用后的净额，应当分别是否存在资产销售协议和活跃市场处理。有以下三种情况：（1）存在公平交易中销售协议价格的，应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产的处置费用的金额确定；（2）不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定；（3）不存在销售协议和资产活跃市场的，资产净额应当

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以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。

而ISA NO.36规定当资产的可收回金额小于其账面价值时，资产的账面金额应减记至可收回金额，减记的价值为资产减值损失。SFAS NO 121规定，企业使用和持有的资产应采用公允价值计量，允许确认未实现损失或利得。因为永久性标准和可能性标准很难确定永久性和暂时性的判断标准，对会计人员的专业水平提出了很高要求，为企业管理当局操纵利润提供了可能。

（二）资产组引进方面存在较多问题。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组所产生的现金流入。新会计准则及其应用指南只是在概念上对资产组的划分起了一个引导作用，反映了资产协同工作才产生现金流量的事实，具有较高的合理性和科学性，使会计准则由规则导向变为了原则导向，因而增加了实务操作的难度，对会计人员的专业水平和职业素质要求较高，在有些情况下需要财务人员和经营者运用自己的经验做出判断。若是在特别处理（ST）、暂停上市（PT）的政策下，某些上市公司有可能会通过资产组的划分来操纵企业利润，这样极易造成企业业绩改善的假象。明显看出 这将严重影响资源的优化配置。因此没有实施细则予以具体规范，这成了新会计准则的一个弊端。“资产组”概念的引入是为了更好地反映资产的质量，新会计准则适用初期仅仅是对其认定做出原则性的引导，这为财务人员的主观判断留下了较宽的空间，无形中也为企业操纵利润提供了一定的可能性。

（三）信息披露方面存在的问题。新会计准则在财务信息披露方面也不免存在一定的漏洞，比如目前的会计准则只要求在报表附注中对重要的资产减值情况进行披露，但是对于披露的具体内容规定过于简单，没有统一的检验和判断标准。 这给上市公司又提供了较大的选择余地。另外，我国上市公司对那些没有要求或者比较模糊的事项不予披露，导致信息披露不充分。

企业的会计信息往往是信息需求和信息供给共同作用的结果，企业披露的会计信息是投资者进行投资的重要依据，企业管理层公布企业的经营业绩、财务风险和资源配置等信息也通过信息披露来发布。会计信息的需求方是投资人、债权人、政府。现代企业制度下，由于所有者权利的不断弱化，经营者是企业会计信息的唯一提供方，经营者的地位日益上升，由于企业的所有权和经营权不断分离，经营者对企业会计信息披露的影响越来越大。根据信息披露规范的框架，企业经营者对于应该披露的内容，以及披露的范围、时间，有很大的自主选择性，因此对资产减值信息的严格披露也是个很严峻的问题，而ISA NO.36和 SFAS NO.121规定，企业对资产减值准备的披露至少应当包括以下信息：对资产服务能力的影响以及导致资产减值发生的具体原因，资产的可收回价值，估计可收回价值的方法，确认的减值损失及其列示，资产减值冲回的原因及金额和在报表中的列示。因此，我们可以看出，ISA NO.36和SFAS NO.121要求对资产减值披露的内容更为明确详细，提高了会计信息的相关性，这其中不仅包括我国《企业会计制度》中规定的披露内容并且还增加了造成确认或转回减值损失的事件和环境等内容，可以更为有利地防止财务人员操作利润的可能。

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（四）财务人员的执业水平和道德素质。根据资产减值准则的规定，企业资产减值准备的计提在很大程度上依赖于财务人员的专业判断。对于资产减值的确认和计量以及一些错综复杂的资产减值问题，可能会涉及到企业多个部门乃至要考虑市场、金融环境等因素，这往往会超出会计人员自身的专业能力，在实务操作中资产减值的判定需要一个企业的多个部门以及多方面的专业人员协同认定，甚至需要借助企业外部的专业评估机构来准确认定。这就导致了对资产减值的判断不仅难度大，而且时间往往有一定的滞后，信息披露也会存在滞后不及时的情况。要想真实地反映企业资产的价值状况，对专业判断的要求无疑是非常高的，从而也就对财务人员的专业水平提出了较高要求。而我国高素质财务人员的缺乏正是制约我国资产减值准则顺利推行的重要因素。

三、完善资产减值会计具体建议

（一）正确、合理地划分资产组并有效运用。在会计实务中，单项资产一般不能单独来确定其是否减值，能否独立地产出现金流是认定一个资产组的最为关键的因素，比如企业的一个营业网点、某一条生产线、某一个地区或区域、某一个具体的业务部门等都可能成为一个资产组，即只要能够独立于其他部门就可以产生现金流入、创造出收入，通常可以将其认定为一个资产组。当然，企业对生产经营活动的监控以及对资产的使用及处置的决策方式等，也是确定资产组要考虑的内容。因此，要想让企业的各个部门都共同担负起相应的管理责任，就必须在实务操作中使资产组的划分更具合理性和可操作性。当遇到企业重组或是变更资产用途等诸多原因导致资产组构成确需变更的，管理部门应当严格对其变更的合理性进行证明。对于不同产品和劳务产生的现金流量会计人员应当对其进行深入的了解。企业生产部门和销售部门应当对所生产的产品和所提供的劳务等相关资源有非常明确的划分，对所生产的产品和所提供劳务的销售状况及在不同种类和地区的分配情况有清楚的认识。要尽可能形成各类书面材料，使资产组或资产组组合的划分有据可依。企业资金流的不同来源和存在的内在联系都要求财务人员的了解和掌握，只有这样才能更好地识别不同资产组所产生的独立现金流，从而提高资产组划分的可操作性。

资产组的划分是大势所趋，但是要使资产组能有效运用，就需要国家相关的会计准则制定部门颁布大量且详细的指南和解释，同时为中小企业提供培训支持。此外，政府、社会监管部门和审计部门也要加强监督，及时发现利用资产组的划分进行盈余管理的违规行为，将这些违规行为扼杀在萌芽状态，减少操纵利润等现象发生。

（二）完善和规范财务报表的披露和附注。信息不对称会使企业的股东难以准确、及时地了解企业资产的真实价值及其企业的财务状况现状。资产减值准则规定，在企业的财务报表中必须严格披露以下事项：对于企业减值损失确定的具体方法及其理由、造成资产减值的详细原因、哪些是计提金额比较大的事项等必要的信息。另外，还有对重大会计估计事项和会计估计变更依据等信息应在会计报表附注中加强披露，禁止使用一些模糊不清的表达方式，遵守会计信息披露的明确性及准确性。国家政府部门和证监会更应加强公司资产减值信息披露细则的修订，以促进会计准则国际协调，同时要严厉打击借资产减值账务处理达到操纵利润等特殊目的行为，以减少会计处理的随意性。同时，政府监管部门对资产减值披露信息不充分的公司，应

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该责令其对公司年报中对本公司财务状况、经营成果和现金流量等造成重大影响的资产减值会计处理予以充分详细地说明，以此来限制其利润操纵行为。

（三）提高会计人员综合素质。会计人员是会计信息的总结和发现者，会计人员的素质直接影响会计信息的质量，因此只有不断提高会计人员的专业水平，加强会计人员的道德素质，确保每个财务人员都能较好地遵守应有的职业道德，才能更好地执行好会计准则要求。资产减值准则的运用，包括资产组的认定、对资产是否存在减值迹象的判断以及资产可收回金额的确定等，都需要会计人员有较准确的会计职业判断能力。另外，由于资产减值账务处理中企业操纵利润的可能性较大，这点更是对会计职业道德和财务人员的职业判断能力提出更高的要求。作为一名财务人员，在工作中应该严于律己，严格遵守会计准则的规定，认真谨慎对待的对待每项工作，这样才会形成会计行业良好的职业素养，从而塑造一个公平公正的竞争环境，真正的按照会计准则进行会计业务处理。另外，在高等会计教育方面，学校要在会计专业教学上按照企业和市场经济对会计人才的要求，合理构建课程体系，注重对学生综合素质和职业能力的全面培养，同时也要补充会计专业学生的财税、金融、法律等相关知识的传授，并搭建多样化的实习实践平台，提高会计专业学生的专业知识和业务水平，以此来提高未来会计人员的综合职业判断能力。

随着经济发展日新月异，资产减值会计在企业中的地位越来越重要，对于科学合理地核实企业资产起着十分重要的作用。对于资产减值会计中存在的种种问题，我们需要与时俱进，在新准则实施的过程中，针对其出现的问题加以纠正，不断完善和发展资产减值会计的发展，这样才能为企业经济的发展提供更好的基础。 主要参考文献：

[1]财政部.企业会计准则第8号——资产减值准则[S].2006.2.

[2]财政都会计司编写组.企业会计准则讲解[M].北京：人民出版社，2006.

[3]财政部会计资格评价中心.中级会计职称考试教材——中级会计实务[M].北京：经济科学出版社，2011.